Förenkla och förbättra SOU 2024:36

Sammanfattning

• IFAU tillstyrker slopandet av löne- och kapitalandelskravet.
• IFAU anser att de föreslagna schablonbeloppen är för höga.
• IFAU understryker behovet av en bredare översyn av 3:12-reglerna.

Övergripande kommentarer

3:12-reglernas nuvarande konstruktion är långt ifrån ideal. Regelverkets ursprungliga funktion var preventiv: regelverket skulle förhindra omvandling av högt beskattade arbetsinkomster till lågt beskattade kapitalinkomster. Med tiden har emellertid 3:12-regelverket fått ett ytterligare syfte, nämligen att uppmuntra företagande. Efter 2006 års reform har även de grundläggande principerna för att beräkna en fiktiv kapitalavkastning i praktiken frångåtts. I det ursprungliga systemet berodde utdelningsutrymmet (gränsbeloppet) på det investerade kapitalet. I det nuvarande systemet beror det (något förenklat) antagligen på ett fast schablonbelopp eller på lönesumman.

Det mest fundamentala problemet med 3:12-reglerna – såväl nu som förr – är uppdelningen mellan kvalificerade och okvalificerade andelar, se diskussionen i Selin (2021). Det finns starka effektivitetsargument för att likt Norge och Finland tillämpa mer generella regler som gäller alla former av åtminstone onoterade bolag. Med sådana generella regler skulle mycket regelkrångel och improduktiv skatteplanering förhindras. Det skulle också ge förutsättningar för en mer neutral behandling av olika organisationsformer.

Varken de ursprungliga direktiven eller de senare tilläggsdirektiven gav dessvärre denna kommitté något mandat att ta ett bredare grepp, som på djupet kan adressera problemen med 3:12-reglerna. Det är synd. För även om det finns en intressant bilaga (bilaga 4) som diskuterar alternativa grundprinciper för klyvningsreglerna, så är det tydligt att de i sammanhanget allra viktigaste frågorna faller utanför uppdraget.

Utredningen föreslår i stället mindre justeringar i det befintliga systemet. Med tanke på regelverkets komplexitet är detta sannerligen ingen lätt uppgift: Att analysera effekterna av förenklingar i ett komplext system är i sig självt komplext. Även för en specialist är det svårt att förutsäga nya potentiella kryphål och kommande behov av ytterligare specialregler.

Själva betänkandet håller mycket hög kvalité. Kapitel 6–8, som använder FRIDA-data för att beskriva 3:12-företagen och deras ägare, är ett signifikant bidrag till den samlade kunskapen på området. Givet direktivens snäva utformning är också flera av förslagen välmotiverade och gediget analyserade. Nedan kommentarer vi de mest centrala förslagen.

Ny beräkning av gränsbelopp utan löne- och kapitalandelskrav

Den föreslagna beräkningsregeln, som föreslås ersätta den nuvarande förenklings- och huvudregeln, kommer antagligen inte innebära att det blir så värst mycket lättare för företagare att deklarera. Det är redan enkelt för dem som använder förenklingsregeln. Däremot kan den nya modellen innebära förbättringar i andra avseenden, eftersom kapitalandelskravet och löneuttagskravet skrotas. Kapitalandelskravet gav upphov till resurskrävande skatteplanering och försvårade för delägare med små ägarandelar. Den föreslagna modellen med ett schablonavdrag för den egna lönen tycks lösa de problem som kapitalandelskravet motiverades av, med reservation för att det alltid är svårt att ex ante förutsäga snillrik skatteplanering. 

Att löneuttagskravet föreslås avskaffas är utmärkt. Detta krav innebar att gränsbeloppet kraftigt (diskontinuerligt) ökade vid en viss nivå på löneuttaget. Om man vill snedvrida företagarens löneuttag så litet som möjligt är det mer rimligt med en marginell ökning av gränsbeloppet vid en viss punkt. Med den föreslagna beräkningsregeln för det lönebaserade utrymmet kommer det lönebaserade utrymmet vara noll upp till en egen lönenivå på 8 inkomst­basbelopp (IBB). Med ett löneuttag som något överstiger 8 IBB får delägaren med förslaget i stället tillgodoräkna sig ett litet lönebaserat utrymme. Detta är en förbättring jämfört med tidigare regler – de skarpa trösklarna rundas av.

Förslaget om slopat löneuttagskrav kan dock innebära att vissa företagare (särskilt i företag med stora lönesummor) kan välja att ta ut en liten lön och högre utdelningar.

Ett högre gränsbelopp ersätter dagens förenklingsregel

Schablonbeloppet inom begränsningsregeln infördes 2006. Förenklingsregeln innebar en genuin förenkling vid K10-deklarationen jämfört med de tidigare deklarationsblanketterna. I reformens förarbeten föreslogs ett schablonbelopp på 0,75 IBB (Edin m fl., 2005), men schablonbeloppet sattes till slut till 1,5 IBB. På den tiden var kravet på investerat kapital 100 000 kronor. Därefter har schablonbeloppet höjts i omgångar, men har sedan 2012 legat konstant på 2,75 IBB (210 000 kronor 2024). Samtidigt har kapitalkravet för aktiebolag sänkts – det uppgår för närvarande till 25 000 kronor.

Låt oss för ett ögonblick reflektera över vad detta innebär. Säg att en person startar ett bolag och investerar 25 000 kronor i bolaget. Inkomster upp till 210 000 kronor betraktas därefter som kapitalavkastning i skattemässigt hänseende. Detta är onekligen en extremt generös schablonmässig kapitalavkastning, som motsvarar över 800 procent av det satsade kapitalet. Utredningen vill nu alltså höja schablonbeloppet till 4 IBB, dvs. 305 000 kronor. Det går att sätta starka frågetecken kring att företagare – oavsett grad av ekonomisk aktivitet -- ska kunna ta ut drygt 300 000 kronor årligen i förmånligt beskattade utdelningar. Till saken hör att företagaren kan spara outnyttjade gränsbelopp de år företaget inte gör utdelningar (vilket t.ex. kan bero på att det inte finns någon ekonomisk aktivitet i företaget). Ett sådant arrangemang inbjuder onekligen till inkomstomvandling av arbetsinkomster till kapitalinkomster. I många fall är sådan skatteplanering inte välståndsskapande utan rent resursslöseri från samhällets synvinkel.

Övriga förslag

IFAU har inga starka synpunkter på de övriga förslagen. På den tiden den schablonmässigt bestämda avkastningen i 3:12-reglerna byggde på ekonomiska principer var uppräkningen av ackumulerade outnyttjade gränsbelopp en essentiell del av systemet. Nu har dessa principer frångåtts, och det kan då förefalla rimligt att slopa uppräkningsräntan.

Flera av de andra frågorna (karenstid, utomståenderegeln, närståenderegeln) har att göra med uppdelningen av kvalificerade och okvalificerade andelar, ett system som alltså skulle tjäna på en bredare översyn. 

I detta ärende har vik. generaldirektören Martin Söderström beslutat. Docent Håkan Selin har varit föredragande.

Referenser

Edin, P.- O., I. Hansson och S.- O. Lodin (2005). ”Reformerad ägarbeskattning: effektivitet, prevention, legitimitet”. Finansdepartementet.

Selin, H. (2021) ”3:12-reglernas roll i skattesystemet. Igår, idag och i framtiden” Forskningsrapport. Studieförbundet Näringsliv och Samhälle (SNS).